非同控下企业合并调整抵消步骤

非同一控制下取得子公司，购买日购买方就需要编制合并财务报表，购买日编制合并财务报表在合并工作底稿中主要包括2个步骤；而购买日之后，编制合并财务报表，涉及8个步骤。

非同一控制下取得子公司购买日合并报表编制

非同一控制下取得子公司购买日合并报表编制分为2个步骤：

1、调整评估增值、减值

将子公司个别财务报表中资产、负债调整为以公允价值反映，比如固定资产、无形资产的增值，应收账款的减值，以及在子公司账面没有反映的或有事项，仅调整增值或减值部分，需要考虑所得税的影响，因为所得税方面，对于合并报表中评估增值、减值均不认可。增值或减值部分计入“资本公积”。

比如子公司固定资产账面价值万，评估公允价值为万，增值万，账务处理如下：

借：固定资产

贷：资本公积

考虑递延所得税（评估增值后，资产的账面价值大于计税基础，属于应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债）：

借：资本公积×25%=50

贷：递延所得税负债50

以上分录可以合并为：

借：固定资产

贷：资本公积

递延所得税负债50

2、抵权益

购买方长期股权投资与被购买方所有者权益进行抵消，具体分录为:

借：股本（实收资本）

资本公积

其他综合收益

盈余公积

未分配利润

商誉

贷：长期股权投资

少数股本权益

购买日抵权益的分录注意事项：

①借方子公司所有者权益中“资本公积”不得直接抄写账面价值，由于有评估增值减值的影响，资本公积=账面价值+资产评估增值额×（1-企业所得税税率）-资产评估减少额×（1-企业所得税税率）-负债评估增值额×（1-企业所得税税率）+负债评估减值额×（1-企业所得税税率）。

②商誉=合并成本（购买方付出对价）-购买日被购买方净资产公允价值份额

购买日被购买方净资产公允价值份额=购买日被购买方净资产公允价值×持股比例=购买日被购买方净资产账面价值+资本公积增加额（或-资本公积减少额）

③长期股权投资即合并成本，付出对价的公允。

④少数股东权益=购买日被购买方净资产公允价值×少数股本持股比例

非同一控制下取得子公司购买日后合并报表编制

购买日后合并财务报表的编制分为8个步骤：

1、评估增值、减值

购买日编制的调整分录以及抵销分录，是我们在工作底稿中进行的，购买日后每个资资产负债表日编制合并报表时，都需要将从购买日到本期资产负债表日以前期间编制的分录先过入本期工作底稿中。

在抄过以前期间的调整及抵销分录时，注意上期期末还存在的，用原报表项目，损益类项目在上年年末已经结转至未分配利润，改为“年初未分配利润”，本期已经不存在的，比如评估增值的存货上年已经对外销售，改为“年初未分配利润”。（连续编报的原则）

2、评估增值、减值的后续处理

比如评估增值的固定资产部分，需要多计提的折旧，“借：管理费用贷：固定资产借：递延所得税负债贷：所得税费用”；再比如评估增值的存货，本期对外销售了，需要多结转增值部分成本“借：营业成本贷：存货借：递延所得税负债贷：所得税费用”等。注意在进行评估增值、减值本期后续处理之前，先把以前期间调整分录抄过来，上期还存在的，用原报表项目，损益类项目在上年年末已经结转至未分配利润，改为“年初未分配利润”，本期已经不存在的，比如评估增值的存货上年已经对外销售，改为“年初未分配利润”。

3、计算调整后的净利润

调整后的净利润=子公司账面净利润+/-评估增值或减值后续处理对本期净利润的影响+/-内部交易等对本期净利润的影响+/-以上事项导致递延所得税资产或负债对本期净利润的影响

4、计算调整后的期末未分配利润

子公司期末未分配利润=期初未分配利润（调整后的）+本期调整后净利润-本期提取盈余公积-本期现金股利分配

比如编制购买日后第三年期末合并财务报表，则期初未分配利润为编制第二年年合并财务报表的期末未分配利润，本期提取盈余公积，本期现金股利分配完全采用子公司本期实际计提数额，无需调整。

5、成本法转换为权益法

将成本法调整为权益法，涉及3补1调：

3补：

①子公司实现净利润或净亏损（采用第三步骤调整后的净利润）：

借：长期股权投资（调整后的净利润×持股比例）

贷：投资收益

亏损分录相反。

②子公司其他综合收益的变动：

借：长期股权投资（其他综合收益增加额×持股比例）

贷：其他综合收益

③除了实现净利润或净亏损，以及其他综合收益以外其他所有者权益变动对长投的影响：

借：长期股权投资

贷：资本公积

1调（子公司宣告发放现金股利）：

借：投资收益

贷：长期股权投资

6、计算调整后长期股权投资

调整后长期股权投资=合并报表上期期末长期股权投资账面金额+/-本期三补一调对长期股权投资的影响金额=购买日长期股权投资的账面金额（合并成本）+购买日至本期期末三补一调对长期股权投资的影响金额

7、抵权益

借：股本（实收资本）

资本公积

其他综合收益

盈余公积

未分配利润

商誉

贷：长期股权投资

少数股本权益

注意：

①未分配利润是本期调整后的未分配利润，不是子公司账面未分配利润。

②以后期间商誉与购买日确认的商誉不发生变化，可以直接抄上年合并抵销分录中的商誉，也可以通过计算得出，商誉=本期调整后长期股权投资-购买日至本期期末持续计算的净资产公允价值×持股比例

③少数股东权益=购买日至本期期末持续计算的净资产公允价值×少数股东持股比例

在本期子公司所有者权益没有资本公积以及其他综合收益的变动情况下，少数股东权益=上期合并报表期末少数股东权益+（本期调整后净利润-本期现金股利分红）

8、抵损益

抵损益实际抵子公司的利润分配，涉及的报表项目均为子公司项目：

借：投资收益

少数股东损益

期初未分配利润

贷：提取盈余公积

对所有者的分配

年末未分配利润

注意：

①投资收益=调整后的净利润×母公司持股比例

②少数股东权益=调整后的净利润×少数股东持股比例

③期初未分配利润=上年损益抵销分录中的年末未分配利润

④年末未分配利润是指第4步调整后的本期期末未分配利润

购买日合并抵销分录比较好编制（2步），从第一年年末开始就要按照以上8个步骤来编制，以后每年年末在编制本期的相关分录之前，先要将上年的调整抵销分录拿过来，拿的时候并非直接抄写，本期期初尚存在，直接抄；损益类科目全部改为“年初未分配利润”；本其期初已经不存在了，比如上年年末评估增值的存货已经全部销售，则将相关项目改为“年初未分配利润”。拿过来上年的调整抵销分录后，再进行本期的调整以及抵销。

以上8个步骤完成，并未考虑内部交易对损益的影响，相当于母公司承担了所有未实现内部交易损益。对于顺流交易而言（母→子），母公司应承担所有未实现内部交易损益，而对于逆流交易（子→母）而言，母公司仅需要按照持股比例承担尚未实现的内部交易损益，以上8个步骤完成，对于非全资持股的母公司而言，相当于承担了部分本该由少数股东承担的母子公司内部交易尚未实现的交易损益，所以，需要调整“少数股东权益”和“少数股东损益”。

“少数股东权益”及“少数股东损益”调整金额=尚未实现内部交易损益×少数股东持股比例。

调整分录为：

借：少数股东权益

贷：少数股东损益

债权债务的抵销，往来科目，不影响损益的，可以放在最后处理进行抵消。

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